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【第1511号】湖北洁达环境工程有限公司、李某某逃税案——对行为人初次逃税行为不予追究刑事责任的法律适用
一、基本案情
原公诉机关湖北省荆州市沙市区人民检察院。
申诉单位（一审被告单位、二审上诉单位）湖北洁达环境工程有限公司，住所地荆州市沙市区北京路×号。
申诉人（一审被告人、二审上诉人）李某某，男，1956年×月×日出生，湖北洁达环境工程有限公司法定代表人，系该公司董事长。2007年11月26日被取保候审。
荆州市沙市区人民法院一审查明：被告人李某某系湖北洁达环境工程有限公司（以下简称洁达公司）法定代表人，占股94.23%。经审计，2003年至2007年，洁达公司应缴纳税款80.341314万元，逃避缴纳税款共计44.629251万元，少缴税款占应缴税款55.55%。2007年9月11日，该市地方税务局稽查局将洁达公司、李某某涉嫌逃税案移送公安机关。同年9月25日，公安机关立案侦查，洁达公司、李某某于同年9月30日、11月1日先后补缴税款共计45.806908万元。公安机关于2008年7月28日将本案移送审查起诉，检察机关于2008年8月21日将本案退回补充侦查。其间，刑法修正案（七）于2009年2月28日施行。公安机关于2009年5月7日将本案重新移送审查起诉。检察机关于2009年6月29日向法院提起公诉。
荆州市沙市区人民法院于2009年9月19日作出（2009）沙刑初字第151号判决，认定洁达公司犯逃避缴纳税款罪，判处罚金人民币四十五万元；李某某犯逃避缴纳税款罪，判处有期徒刑三年，并处罚金人民币四十五万元；退缴逃避缴纳税款44.629251万元，依法上缴国库。
宣判后，洁达公司和李某某不服，提出上诉。湖北省荆州市中级人民法院于2009年11月19日作出（2009）鄂荆中刑终字第132号裁定，撤销原判，发回重审。荆州市沙市区人民法院于2010年4月29日作出（2010）沙刑初字第9号判决，认定洁达公司犯逃税罪，判处罚金人民币六十五万元；李某某犯逃税罪，免予刑事处罚；退缴逃税税款依法上缴国库。
宣判后，洁达公司和李某某不服，提出上诉。二审期间，洁达公司和李某某申请撤回上诉。荆州市中级人民法院于2010年7月22日作出（2010）鄂荆中刑终字第49号裁定，准许洁达公司和李某某撤回上诉。洁达公司以经营困难为由，申请减免罚金人民币二十万元。荆州市沙市区人民法院于2010年7月27日作出（2010）沙刑执字第9号裁定，减少洁达公司罚金人民币二十万元。
裁判生效后，洁达公司和李某某不服，提出申诉。荆州市沙市区人民法院于2011年6月7日作出（2011）沙刑监字第1号驳回申诉通知，荆州市中级人民法院于2012年12月5日作出（2012）鄂荆州中刑申字第6号驳回申诉通知，均驳回其申诉。洁达公司和李某某仍不服，向湖北省高级人民法院提出申诉。湖北省高级人民法院于2013年7月19日作出（2013）鄂刑申字第00041号再审决定，指令荆州市荆州区人民法院对该案进行再审。荆州市荆州区人民法院于2014年6月13日作出（2013）鄂荆州区刑再字第00001号裁定，驳回洁达公司、李某某的申诉；维持荆州市沙市区人民法院（2010）沙刑初字第9号判决。
宣判后，洁达公司和李某某不服，提出上诉。荆州市中级人民法院于2015年4月30日作出（2014）鄂荆州中刑再终字第00001号裁定，驳回上诉，维持荆州市荆州区人民法院（2013）鄂荆州区刑再字第00001号裁定。洁达公司和李某某仍不服，提出申诉。湖北省高级人民法院于2017年7月10日作出（2015）鄂刑再申字第00013号决定，提审本案。后于2018年8月28日作出（2018）鄂刑再1号裁定，驳回申诉，维持湖北省荆州市中级人民法院（2014）鄂荆州中刑再终字第00001号裁定。洁达公司和李某某不服，向最高人民法院提出申诉。
最高人民法院经审查认为，自2009年2月28日施行的刑法修正案（七）对刑法第二百零一条作了修正，增加了第四款对有逃税犯罪行为的被告人附条件不予追究刑事责任的特别条款，即“有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外”。本案中，税务稽查部门在发现洁达公司有逃税行为、可能涉嫌犯罪后，没有对逃税人进行纳税追缴、行政处罚，而是直接将案件移送公安机关立案侦查。洁达公司、李某某在侦查阶段向公安机关补缴了全部应纳税款，后又根据原审生效裁判缴纳了判罚的全部罚金。经查，税务机关直接将本案移交公安机关处理时刑法修正案（七）尚未出台，但公安机关最终移送审查起诉、检察机关提起公诉、原审法院作出一审裁判的时间均在刑法修正案（七）施行之后。根据从旧兼从轻原则，结合本案的具体情况，对洁达公司、李某某应当适用刑法第二百零一条第四款的规定。原审未适用该规定，属于适用法律错误，应予纠正。最高人民法院于2019年9月11日作出（2019）最高法刑申231号决定，以原审适用法律确有错误为由，指令湖北省高级人民法院对本案进行再审。
湖北省高级人民法院再审查明的事实和证据与原一、二审及再审认定的事实和证据一致。湖北省高级人民法院于2020年12月30日作出（2019）鄂刑再5号判决，以适用法律错误为由，撤销原审生效裁判，依法改判洁达公司、李某某无罪。
二、主要问题
对于刑法修正案（七）施行前实施，未经税务机关给予行政处罚，直接移交司法机关处理的逃税行为，审判时刑法修正案（七）已经施行的，能否适用修正后刑法第二百零一条第四款对逃税初犯附条件不予追究刑事责任的特别条款？
三、裁判理由
本案中有两种不同观点，具体如下。
第一种观点认为，洁达公司逃避缴纳税款的行为不符合刑法第二百零一条第四款规定的情形，不应适用该条款。适用该款的条件为：有该条第一款行为，经税务机关下达追缴通知且补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的情形。该款将全面接受和履行税务机关的行政处罚作为不予追究刑事责任的必要前置条件，但并未规定行政机关必须先予行政处罚而不能直接移送司法机关。本案中，税务机关在稽查过程中发现洁达公司涉嫌逃税犯罪后，根据相关规定直接将案件移送公安机关刑事立案，符合法律规定。公安机关立案后，案件已经进入刑事诉讼程序，洁达公司向公安机关退缴的款项属于涉案赃款，不属于向税务机关补缴应纳税款的情形，且未接受相应行政处罚。
第二种观点认为，本案审判阶段，刑法修正案（七）已经施行，根据从旧兼从轻的时间效力原则，应当适用修正后的刑法第二百零一条第四款，在洁达公司、李某某接受税务机关行政处罚，补缴应纳税款，缴纳滞纳金后，对其不予追究刑事责任。
笔者同意上述第二种观点。对于刑法修正案（七）施行前实施且未经行政处罚、施行后审判的逃税行为，在符合立法精神的情况下，应当适用刑法第二百零一条第四款对逃税初犯不予追究刑事责任的特别条款。具体理由如下。
（一）根据立法原意，由税务机关给予行政处罚是决定是否启动刑事诉讼的前置程序
自2009年2月28日起施行的刑法修正案（七）对刑法第二百零一条作了修正，最主要的修正之一就是增加了第四款不予追究刑事责任的特殊条款。该修改主要是为了限定逃税罪的处罚范围，体现宽严相济的刑事政策；同时，也更好地维护税收征管秩序，促使纳税义务人依法积极履行纳税义务，保证国家税收收入。根据该规定，结合对立法的理解，是否接受税务机关给予的行政处罚就成为能否启动刑事诉讼的前置程序，对于逃税人，应当先由税务机关依法下达追缴通知，如果逃税人补缴应纳税款，缴纳滞纳金，并已受行政处罚，且不存在五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚情形的，就不再追究刑事责任。换言之，接受税务机关的行政处罚成为不予追究刑事责任的前提条件，或者说是刑罚阻却事由。
（二）从刑法时间效力角度而言，本案应适用修正后的刑法第二百零一条第四款
本案中，税务稽查部门在发现洁达公司及李某某有逃税行为，可能涉嫌犯罪后，没有对逃税人进行纳税追缴、行政处罚，而是直接将案件移送公安机关刑事立案，洁达公司及李某某在侦查阶段向公安机关缴纳了全部应纳税款。税务机关直接将本案移交公安机关处理的行为发生在2007年，当时刑法修正案（七）尚未施行，税务机关的做法符合相关规定。但是，公安机关最终将本案移送审查起诉的时间为2009年5月7日，检察机关提起公诉的时间为2009年6月29日，法院第一次作出一审裁判的时间为2009年9月19日，即公安机关移送审查起诉、检察机关提起公诉、法院作出一审裁判的时间均在2009年2月28日刑法修正案（七）施行之后。相对于修正前的刑法规定，修正后的刑法第二百零一条第四款赋予了逃税人通过全面接受税务机关的行政处罚和履行补缴税款义务而免予刑事追究的选择，更加有利于被告人。且现有证据表明洁达公司此前仅因少缴税款受到过一次行政处罚，不属于五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的情形。因此，对于本案这种情况，公安机关、检察机关、审判机关不应直接移送审查起诉、提起公诉或作出有罪判决，而应当根据从旧兼从轻原则，适用修正后刑法第二百零一条第四款的规定。
从本案中洁达公司和李某某在公安机关立案侦查后迅速补缴甚至多缴应纳税款的实际表现看，如果当时的办案机关认识到这一法律适用问题，及时将案件退回行政机关，洁达公司和李某某是完全能够满足“补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚”这一刑罚阻却事由的。因此，原审法院在洁达公司和李某某的逃税行为未经税务机关行政处罚的情形下，直接对其行为定罪处罚，属于适用法律错误，应通过再审程序予以纠正。
（三）本案的再审改判，有利于保障民营企业健康发展
洁达公司因本案被追究刑事责任后，因为企业有案底严重影响了信誉和进一步发展，对企业的经营、发展造成了不利影响。洁达公司和李某某实际已积极纠正错误，退缴全部税款并缴纳罚金，国家流失的税收收入得以追回，逃税企业已受到经济性制裁，所有法律关系均得到恢复，洁达公司和李某某的行为并未严重到必须给予刑事处罚的程度。在营造法治化营商环境、保障和促进民营企业健康发展的大背景之下，对本案经再审作出非犯罪化处理，更有利于案件取得良好的政治效果、法律效果和社会效果。
（撰稿：最高人民法院刑五庭李静然
湖北省高级人民法院 李艳芳
湖北省襄阳市中级人民法院 林璟萱
审编：最高人民法院刑二庭 欧阳南平）
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