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一、概念及其构成
非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，是指伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为。本罪是选择性罪名。
本条系1997年《刑法》吸收修改单行刑法作出的规定。《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》（1995年10月30日起施行）第六条规定：“伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；数批巨大的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；数量特别巨大的，处七年以上有期徒刑，并处没收财产。”“伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的前款规定以外的其他发票的，比照刑法第一百二十四条的规定处罚。”“非法出售可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，依照第一款的规定处罚。”“非法出售前款规定以外的其他发票的，比照刑法第一百二十四条的规定处罚。”此处“《刑法》第一百二十四条的规定”是指1979年《刑法》关于伪造有价票证罪的规定。1997年《刑法》对法定刑作了调整，对第一款和第二款规定的第一档刑分别增设管制，对第一款规定的第三档刑增设“并处五万元以上五十万元以下罚金”的规定，并将有关“比照处罚”的规定调整为单独定罪处罚。
（一）客体要件
本罪侵犯的是复杂客体，即国家的税收秩序和对可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的管理制度。发票与国家的工商税收联系紧密，为了维护经济秩序，国家颁布了一系列法律、法规，对发票进行了规范管理。发票的管理包括发票的印刷、领购、开具、保管、检查等内容，其中，发票的印刷是发票管理的首要环节。对这一“龙头”的管理成功与否，直接关系到整个发票管理的秩序。我国1993年1月1日起施行2015年4月24日修正的《税收征收管理法》第二十二条规定：“增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制。未经前款规定的税务机关指定，不得印制发票。”我国《发票管理办法》对发票的印制也作了进一步的严格规定。保证了我国发票管理的正常有序。非法制造或者出售非法制造的发票的行为违反了上述规定，必定会损害我国发票的正常管理秩序。同时，由于上述发票是税务稽查的重要依据，且具有出口退税、抵扣税款的作用，因此，上述伪造、擅自制造及非法出售行为必将破坏国家业已形成的税收秩序，并有可能造成国家税款的大量流失，从而危害整个国民经济。
本罪的犯罪对象是可用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票。
“出口退税、抵扣税款的其他发票”，根据2005年12月29日《全国人民代表大会常务委员会关于〈中华人民共和国刑法〉有关出口退税、抵扣税款的其他发票规定的解释》的规定：是指除增值税专用发票以外的，具有出口退税、抵扣税款功能的收付款凭证或者完税凭证。
（二）客观要件
本罪在客观方面表现为伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为。
“伪造”，是指无权印制增值税专用发票之外的其他具有出口退税、抵扣税款功能的发票的人仿照真实的该类发票的式样，非法制造假发票，冒充真发票的行为。具体表现是：按照该类真发票的联次、内容、版面排列、规格、色彩、图案等，使用印刷、复印、描绘、拓印等各种方法印制假发票。伪造该类发票，除了要将发票本身制成和真发票一样之外，还必须使用上述各种制假方法伪造发票监制章、防伪水印、紫外线防伪措施等。
“擅自制造”，是指印制发票企业或生产发票防伪专用品企业未经有关主管税务机关批准，私自印制发票或私自制造防伪专用品，或虽经批准，但未按发票印制通知书或发票防伪专用品生产通知书所规定的印制数量或生产产量，私自超量加印或制造的行为。擅自制造与伪造的不同主要在于：第一，行为人不同，前者为印制发票企业或生产防伪专用品企业；后者为任何人。第二，所制成的发票效力不同。前者制成的发票是真实有效的；后者制成的发票是虚假无效的。但无论是伪造还是擅自制造，均是非法制造的行为。
“出售”，是指以一定的价格将非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款的发票卖出的行为。有金钱交易、转移所有权是基本特征。因此，那些无金钱交易、不转移所有权的行为，如租用、转让、赠与等，就不能算是出售，因而也就不能构成本罪。出售的方法不限于私下成交，公开叫卖、大声吆喝、走街串巷、拦截强卖均可。出售的方式也不限于买卖双方直接会面，邮寄、托运、托带均可。
出售非法制造的发票必须以占有该非法制造的发票为前提，主要来源一是自己伪造、擅自制造的；二是他人伪造、擅自制造的。后一种发票主要是通过盗窃、骗取、买入等手段获得。
本罪是行为犯，只要实施了本条规定的行为，就可以构成本罪。但根据刑法第十三条的规定，情节显著轻微危害不大的，不认为是犯罪。
根据2024年3月15日《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第17条第1款的规定：伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，具有下列情形之一的，应当依照刑法第二百零九条第一款的规定定罪处罚：（1）票面可以退税、抵扣税额十万元以上的；（2）伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的发票十份以上且票面可以退税、抵扣税额六万元以上的；（3）违法所得一万元以上的。
根据2022年4月29日《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第61条的规定：伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，涉嫌下列情形之一的，应予立案追诉：（1）票面可以退税、抵扣税额累计在十万元以上的；（2）伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的发票十份以上且票面可以退税、抵扣税额在六万元以上的；（3）非法获利数额在一万元以上的。（注：前两项与司法解释一致，第三项略有不同）
根据2008年11月5日《公安部办公厅关于若干经济犯罪案件如何统计涉案总价值、挽回经济损失数额的批复》的规定：非法制造、出售非法制造的用于骗取出口退税、抵扣税款发票案、非法出售用于骗取出口退税、抵扣税款发票案，发票已经填开或打印、印刷金额的，按照票面金额统计涉案总价值；票面既有价款额又有税款额的，按照价税合计额统计涉案总价值；发票未填开或打印、印刷金额的，不统计涉案总价值。
（三）主体要件
本罪的主体为一般主体，凡是达到刑事责任年龄、具有刑事责任能力的人均可构成本罪。单位也能成为本罪的主体。
根据2024年《危害税收征管解释》第19条规定：明知他人实施危害税收征管犯罪而仍为其提供账号、资信证明或者其他帮助的，以相应犯罪的共犯论处。
（四）主观要件
本罪在主观方面表现为故意，过失不构成本罪。即行为人明知非法制造或者出售非法制造的发票违反发票管理法规，会造成危害社会的结果，仍故意为之。
对于行为人非法制造发票的行为，不要求行为人以营利为目的，无论其是否营利，不影响本罪成立。如果行为人确实是为了显示自己的技巧或为了自我欣赏或收藏而非法制造极少量的，情节显著轻微，危害不大的，可依刑法第十三条之规定不作为犯罪处理。
对于行为人出售非法制造的发票的行为，一般要求具有营利的目的。
二、处罚
犯本罪的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处二万元以上二十万元以下罚金；数量巨大的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处五万元以上二十万元以下罚金；数量特别巨大的，处七年以上有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。
根据刑法第二百一十一条的规定，单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照本条的规定处罚。
“数量巨大”“数量特别巨大”，根据2024年《危害税收征管解释》第17条第2款的规定：伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票票面可以退税、抵扣税额五十万元以上的，或者五十份以上且票面可以退税、抵扣税额三十万元以上的，应当认定为刑法第二百零九条第一款规定的“数量巨大”；伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票票面可以退税、抵扣税额五百万元以上的，或者五百份以上且票面可以退税、抵扣税额三百万元以上的，应当认定为刑法第二百零九条第一款规定的“数量特别巨大”。
该《解释》第20条规定：单位实施危害税收征管犯罪的定罪量刑标准，依照本解释规定的标准执行。
该《解释》第21条规定：实施危害税收征管犯罪，造成国家税款损失，行为人补缴税款、挽回税收损失，有效合规整改的，可以从宽处罚；犯罪情节轻微不需要判处刑罚的，可以不起诉或者免予刑事处罚；情节显著轻微危害不大的，不作为犯罪处理。对于实施本解释规定的相关行为被不起诉或者免予刑事处罚，需要给予行政处罚、政务处分或者其他处分的，依法移送有关主管机关处理。有关主管机关应当将处理结果及时通知人民检察院、人民法院。
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